Для отражения информации о доходах и расходах по обычным видам деятельности предусмотрен специальный счет 90 "Продажи", который специально предназначен для сбора и обобщения сведений о доходах и расходах, связанных с обычными видами деятельности. И по итогам отчетного периода на счете определяется финансовый результат по данным видам деятельности, а далее сальдо счета списывается на счет 99 "Прибыли и убытки". Как именно группируется информация на счете 90, видно на представленной таблице. Выручка организации отражается на субсчете 1 "Выручка". Поскольку организация получает выручку вместе косвенными налогами, то в учете предусмотрены специальные субсчета для отражения "Налогов на добавленную стоимость" 90 субсчет 3 и "Акцизов" 90 субсчет 4, если организация уплачивать данный налог. Расходы, связанные с обычными видами деятельности делятся на несколько групп. Прежде всего, это расходы, связанные непосредственно с производством продукта. Они отражаются на специальном субсчете "Себестоимость продаж", а разница между выручкой и себестоимостью продаж формирует валовую прибыль организации. Кроме того, для того чтобы осуществлять свою деятельность организация несет коммерческие и управленческие расходы. Коммерческие расходы - это, например, расходы на рекламу продукции. Управленческие расходы - это затраты на управленческие и административные службы компании. Эти расходы следует обособлять и для этого они собираются на специальном счете и выделяются в отчете о финансовых результатах отдельной строкой. Общий финансовый результат от основной деятельности определяется как разница между выручкой, себестоимостью продаж, а также коммерческими и управленческим расходами. Напомню, что в российском учете организация может выбрать два варианта учета отражения затрат: по полной и по сокращенной себестоимости. Эти правила и последствия применения для отчетности мы рассматривали с вами в нашем прошлом курсе. А в данном случае мы будем говорить о наиболее распространенной схеме учета, когда организация обособляет коммерческие и управленческие расходы. Кстати, такой подход в большей мере соответствует требованиям международных стандартов финансовой отчетности. Давайте посмотрим как это будет отражаться на счетах учета. Предположим, что наша компания реализовала товары на сумму 2 100 000 рублей. Допустим, что налог на добавленную стоимость определяется по ставке 10% и поэтому в данную сумму включен налог на добавленную стоимость в размере 100 000. Предположим, что поставщик перечислил нашему покупателю 50% от цены реализованного товара, а следующие 50%, согласно условиям договора, он перечислит через месяц. Таким образом, на расчетный счет нашего продавца поступила сумма 1 050 000 тысяч, в том числе налог на добавленную стоимость - 50 000. Обратите внимание, что в данном случае, по условиям задачи все критерии признания дохода соблюдены. То, что наш продавец пока не получил выручки не имеет значения, поскольку он имеет на нее право и если не получит, то обратится в суд. Как такая ситуация будет отражаться на счетах бухгалтерского учета? На момент отгрузки товара покупателю, а именно в этот момент по общему правилу происходит переход права собственности и выполняются все критерии признания дохода. На счете 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" отражается дебеторская задолженность покупателя перед продавцом и одновременно, на счете 90 субсчет 1 отражается вся сумма выручки и формируются доходы от обычных видов деятельности. Но поскольку, в данном случае эта выручка включает в себя налог на добавленную стоимость, то делается дополнительная запись. На счете 90 субсчет "Налог на добавленную стоимость" отражается сумма налога, полученная в составе выручки и формируется обязанность организации по уплате налога в бюджет, что отражается на счете 68 "Субсчеты - расчеты по НДС". Продолжая рассматривать этот пример давайте предположим, что будет происходить, когда покупатель перечислит часть денежных средств продавцу? В этом случае на счете 51 "Расчетный счет" будет отражена сумма поступивших денежных средств в размере 1 050 000 и одновременно на счете 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" будет уменьшена сумма дебиторской задолженности и теперь сальдо счёта 62 будет отражать сумму задолженности дебиторов перед покупателями в оставшейся размере суммы - 1 050 000. Обращаю ваше внимание, что в реальной учетной практике могут использоваться более сложные проводки. Мы сейчас рассматривали с вами модельную схему отражения информации на счетах бухгалтерского учета. Как мы уже говорили, для формирования отчета о финансовых результатах то, что в компанию не поступили денежные средства, связанные с реализацией товара не будет учитываться. Это связано с господствующим в настоящее время методом начисления, который стал общепризнанным в бухгалтерском учете, начиная с 20 века. Однако, обратной стороной этого правила является то, что у компании могут возникнуть ситуации, когда она, например, осуществляет избыточно агрессивную маркетинговую политику или недостаточным образом проверяет своих покупателей. И в таком случае, отраженные в бухгалтерском учете доходы не будут подтверждены поступлением денежных средств. Впоследствии это приведет к значительным проблемам в деятельности компании, поскольку несмотря на признанные и начисленные доходы и прибыль, компания будет испытывать острую нехватку денежных средств и, скорее всего, будет не в состоянии обеспечивать свою деятельность собственными оборотными средствами. Для того, чтобы пользователи своевременно получали информацию о возможности таких ситуаций, в 70 годах 20 века был внедрен в учетную практику "Отчет о движении денежных средств". Сейчас мы с вами будем подробно рассматривать, как эта информация будет отражаться в "Отчете о движении денежных средств", хотя сам отчет не является предметом сегодняшнего рассмотрения. Мы лишь посмотрим разницу в отражении сведений в отчете о финансовых результатах и отчете о движении денежных средств. Информация о доходах будет отражена следующим: образом в "Отчете о финансовых результатах" будет показана выручка по нашему примеру 2 000 000 рублей. Обратите внимание, что здесь показывается чистая выручка без учета налогов. В то же время в "Отчете о движении денежных средств" будут отражены поступления денежных средств, связанных с продажей. В нашем примере это 1 050 000. Мы видим, что в течении данного отчетного периода компания в полном объеме не получила денежные средства, связанные с реализацией своих товаров. Давайте рассмотрим еще пример для того, чтобы увидеть как будут по разному отражены расходы в "Отчете о финансовых результатах" и в "Отчете о движении денежных средств". Предположим, что наша компания купила и полностью оплатила поставщику товары на сумму 1 000 000 рублей. Для облегчения понимания в данном примере мы будем пренебрегать существованием налога на добавленную стоимость. Положим, что наша компания отгрузила половину закупленных товаров покупателю. Таким образом, стоимость реализованных товаров составляет 500 000 рублей. Цена реализации этой партии, предположим, составляет 600 000, а наш покупатель оплатил компании только 400 000 рублей, а оставшиеся 200 000 - это сумма рассрочки, которую он получил от продавца. Эта информация будет отражена следующим образом в отчетных формах. В "Отчете о финансовых результатах" компания отразит выручку в размере 600 000, "Себестоимость проданных товаров" в размере 500 000. В то время, как в "Отчете о движении денежных средств" компания отразит поступление от продажи товара в размере 400 000. Данные правила должны применяться не только к учету выручки и себестоимости продукции, но и ко всем доходам и расходам организации. Давайте чуть-чуть расширим наш пример и представим, что наша компания не только купила и полностью оплатила товары поставщику на сумму 1 000 000 рублей, отгрузила товары на сумму 500 000, с ценой реализации 600, а покупатель по-прежнему, как и в предыдущем примере, оплатил нам 400 000, но теперь предположим, что компания дополнительно осуществляла рекламные расходы и оплатила их на сумму 30 000, а также осуществила затраты на управление организации в размере 30 000. Эти расходы также были оплачены организацией в течении отчетного периода. Кроме того, в отчетном году компания оплатила услуги аудитора, но аудит будет проводиться в следующем календарных году. Предположим, что затраты на проведение аудита составили 10 000 рублей. Таким образом, действия компании приведут к следующей информации в отчетных формах; в "Отчете о финансовых результатах" выручка от обычной деятельности будет отражаться в размере 600 000, себестоимость составит 500 000, коммерческие расходы 30, а управленческие 20 000. А вот в "Отчете о движении денежных средств" поступления от продажи товаров будут отражаться в размере 400 000. Платежи же поставщикам за работу, услуги будут отражаться в объеме 1 060 000 рублей, поскольку здесь будут отражаться все затраты по которым была произведена оплата вне зависимости от того, оказаны они реально или нет. Такая политика со стороны компании приведет к тому, что у нее в отчете о финансовых результатах будет отражен финансовый результат от обычной деятельности в размере 50 000 и она будет демонстрировать прибыль, а вот чистый денежный поток от текущей деятельности составит отрицательную величину и будет минус 660 000. Данная ситуация является примером негативной организации работы компании. У успешных компаний чистый денежный поток от текущей деятельности должен быть положительной величиной. Мы можем посмотреть, как отражается финансовая информация о доходах и расходах в отчетности компании Газпром на примере выдержек из "Отчета о финансовых результатах" и "Отчета о движении денежных средств". Мы видим, что выручка, отражаемая в отчете о финансовых результатах не совпадает с поступлениями денежных средств в отчетном периоде. Это же касается и расходов компании. Тем не менее, мы можем констатировать, что компания получила прибыль от продаж и сальдо денежных потоков от текущих операций у нее также положительное. И это позволяет нам не только убедиться в том, что компания получает выручку, получает прибыль, но и можем мы сделать более точные выводы о ее деятельности.
